Podmiot świadczy usługi serwisowe (A) i naprawcze (B). Ewidencja przychodów ujmowana jest odrębnie dla każdej z usług na kontach syntetycznych, dla których prowadzone są konta analityczne per jednostka. W przychodzie z usług ujęte jest zużycie materiałów, dla których ewidencja kosztowa prowadzana jest na kontach koszt własny sprzedaży. Spółka prowadzi również ewidencję kosztów odzwierciedlającą funkcje poszczególnych działalności – miejsca powstawania kosztów (mpk).

Tabela 1: Ewidencja przychodów i kosztów.

Z ewidencji kont zespołu „7” w bardzo prosty sposób można zbudować wielostopniowy i wieloblokowy rachunek kosztów. Stopnie odzwierciedlają rodzaj przychodów i kosztów a bloki rodzaj jednostki. Sposób prowadzonej ewidencji pozwala na bezpośrednie przypisanie przychodu i kosztu własnego sprzedaży do danego bloku (jednostki). Kolejnym poziomem kosztów bezpośrednio związanym z usługą A i B, są koszty eiwdencjonowane na odpowiednim mpk-u usługi A i B. O ile przypisanie kosztu do poszczególnej usługi nie stanowi problemu, o tyle alokowanie kosztu do jednostki wymaga zastosowania klucza podziałowego. Klucz podziałowy (lub inaczej klucz alokacji) to wartość liczbowa która służy do wyliczenia struktury podziału wartości zbiorczej na obiekty kosztowe. Kluczami takimi mogą być np. współczynniki oparte na zaangażowanych kapitałach, wydatkach, liczbie pracowników czy tzw. time spent, czyli czasie zaangażowanym w daną transakcję. W naszym przykładzie posłużymy się kluczem opartym o wartość przychodów ze sprzedaży usługi A na poszczególne jednostki.

Tabela 2: Podział kosztów działu serwisowego usługi A na poszczególne jednostki przy zastosowaniu przychodowego klucza alokacji.

Kolejną grupę kosztów stanowią koszty pośrednie: koszty ogólnozakładowe oraz koszty administracyjne. Koszty te odnoszą się do świadczenia usług A i B (ogólnozakładowe) jak i do całości przedsiębiorstwa.

Tabela 3: Poziom kosztów wspólnych (pośrednich).

Alokacji kosztów pośrednich należy dokonać per usługa (A i B) a następnie per jednostka. W tym celu również użyjemy klucza przychodowego.

Tabela 4: Przychodowy klucz alokacji kosztów pośrednich.

Tabela 5: Alokacja kosztów pośrednich na poszczególne usługi.

Kiedy mamy już podział kosztów pośrednich na poszczególne usługi, kolejnym krokiem jest przypisanie kosztów usług na odrębne jednostki. W tym celu posłużymy się kluczem alokacji przedstawionym w tabeli 1.

Tabela 6: Alokacja kosztów pośrednich, przypisanych do usługi A, na poszczególne jednostki.

Wykonanie poszczególnych kroków dla usługi A pozwala na zbudowanie wielostopniowego i wieloblokowego rachunku kosztów. Analogiczne działanie dla usługi B pozwoli dokonać oceny transakcji dla tej grupy usług.

Tabela 7: Wielostopniowy i wieloblokowy rachunek kosztów dla usługi serwisowej A.

Uzyskane wyniki finansowe na poszczególnych jednostkach same w sobie niewiele znaczą w kontekście weryfikacji rynkowości transakcji, dopiero wyliczenie poziomu narzutu marży i/lub rentowności pozwala dokonać oceny rezultatu transakcji pomiędzy transakcjami powiązanymi a pozostałymi. Zgodnie z definicją ceny transferowej, zawartej w przepisach podatkowych, cena transferowa to rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cena, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy.

Podmiot na transakcjach z jednostkami powiązanymi osiągnął wskaźnik finansowy, wyrażony poziomem rentowności bezpośredniej, w wysokości 47,89%. Analogiczny wskaźnik dla transakcji niepowiązanych wyniósł 43,40%. Poziom rentowności po kosztach bezpośrednich i pośrednich wyniósł analogicznie 13,52% dla transakcji powiązanych i 9,04% dla transakcji pozostałych.

Tak zbudowany rachunek kosztów pozwala przedsiębiorcy na dokonanie wstępnej oceny rynkowości zrealizowanych transakcji. Poziom uzyskanych wskaźników finansowych na transakcjach powiązanych zbliżony do poziomu na transakcjach niepowiązanych stanowi podstawę do uznania transakcji powiązanych za rynkowe. Oczywiście odnosi się do ogółu transakcji powiązanych i niepowiązanych. Szczegółowa analiza cen transferowych wymaga dokonania oceny transakcji względem każdego podmiotu z osobna, szczególnie tych transakcji które przekraczają limity podatkowe. Zasadne jest zatem przeprowadzenie szczegółowej analizy, a rachunek kosztów wykorzystywany przez przedsiębiorstwa do oceny bieżącej rentowności działalności może zostać wykorzystany jako bieżące lub dodatkowe narzędzie weryfikacji rynkowości transakcji.